Изменения в НДС

Закон от 19.07.2011 № 243-ФЗ внес изменения в части первую и вторую НК РФ. Они вступят в действие с 1 октября 2011 г.. Основная часть изменений коснулась положений гл. 21 «Налог на добавленную стоимость». Рассмотрим данные изменения.

1.1 Введено понятие «корректировочный счет-фактура».

На законодательном уровне разрешен давний спор о правомерности выставления "отрицательного" счета-фактуры. На практике довольно часто возникает необходимость скорректировать ранее выставленные счета-фактуры (например, при предоставлении скидки на отгруженный товар или при его частичном возврате) в сторону увеличения или уменьшения стоимости. Напомним, что ранее Минфин России разъяснял: указание в счетах-фактурах отрицательных показателей Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. Однако арбитражные суды признавали, что запрета на составление "отрицательных" счетов-фактур нет. С 1 октября 2011 г. в гл. 21 НК РФ появится новое понятие "корректировочный счет-фактура". Продавец выставляет его покупателю, если была изменена стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав (далее все вместе - отгруженные товары). В частности, это возможно при: - изменении цены или тарифа; - уточнении количества (объема) отгруженных товаров. Перед составлением корректировочного счета-фактуры продавец должен уведомить покупателя об изменении стоимости отгруженных товаров. Стороны могут заключить соответствующее соглашение или договор. Согласие покупателя или факт уведомления его об изменении стоимости также может подтвердить любой первичный документ. Только при наличии такого подтверждающего документа продавец или покупатель будут вправе принять к вычету НДС на основании корректировочного счета-фактуры (п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ). Согласно п. 3 ст. 168 НК РФ продавец выставляет корректировочный счет-фактуру не позднее пяти дней со дня составления документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя об изменении стоимости отгруженных товаров. В новом п. 5.2 ст. 169 НК РФ перечислены требования к корректировочному счету-фактуре. В частности, в нем обязательно указываются: - наименование "корректировочный счет-фактура"; - порядковый номер и дата составления счета-фактуры, по которому изменяется стоимость отгруженных товаров; - наименование отгруженных товаров, цена которых изменяется или количество которых уточняется, и единица их измерения (при возможности ее указания); - количество (объем) отгруженных товаров до и после его уточнения; - цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) без учета НДС до и после ее изменения (в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом НДС); - стоимость всего количества отгруженных товаров по счету-фактуре без НДС до и после внесенных изменений; - сумма налога, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок до и после изменения стоимости отгруженных товаров; - стоимость всего количества отгруженных товаров по счету-фактуре с учетом НДС до и после изменения их стоимости; - разница между показателями счета-фактуры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров, и показателями, исчисленными после изменения их стоимости. Если стоимость отгруженных товаров уменьшается, то разница между суммами НДС, исчисленными до и после изменения, указывается с отрицательным знаком. Следует отметить, что обязательные реквизиты корректировочного счета-фактуры отличаются от реквизитов счетов-фактур, выставляемых при отгрузке или предоплате. В соответствии с п. 8 ст. 169 НК РФ Правительство РФ должно утвердить форму счета-фактуры и порядок его заполнения. Вероятно, для корректировочного счета-фактуры будет предусмотрена отдельная форма. Как уже отмечалось, стоимость отгруженных товаров может как увеличиваться, так и уменьшаться. Каким же будет механизм принятия НДС к вычету на основании корректировочного счета-фактуры? При изменении стоимости в сторону увеличения: - продавец учитывает разницу между стоимостью отгруженных товаров до и после увеличения в налоговой базе того периода, в котором была осуществлена отгрузка (п. 10 ст. 154 НК РФ). Таким образом, если в периодах, следующих за отгрузкой, стоимость изменится, налогоплательщик должен будет представить в инспекцию уточненные декларации и доплатить налог. Пени в данном случае не начисляются (ст. ст. 11, 75 НК РФ); - покупатель на основании корректировочного счета-фактуры принимает к вычету НДС в размере разницы между налогом, исчисленным со стоимости отгруженных товаров до и после увеличения (п. 13 ст. 171 НК РФ). При изменении стоимости в сторону уменьшения: - продавец на основании корректировочного счета-фактуры принимает налог к вычету в размере суммы разницы между НДС, исчисленным со стоимости до и после уменьшения (п. 1 ст. 169, п. 13 ст. 171 НК РФ); - покупатель восстанавливает в бюджет НДС в размере разницы между суммами налога со стоимости отгруженных товаров до и после уменьшения (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановление осуществляется в периоде получения либо первичных документов на изменение стоимости приобретенных товаров, либо корректировочного счета-фактуры (в зависимости от того, что произошло раньше).
В корректировочной форме счета-фактуры 24 графы, и правила заполнения у него особые.
Номер и дата. Помимо собственного номера и даты проставляются также реквизиты документа, к которому делается корректировка. Регистрация обычных счет- фактур и корректировочных в книге продаж будет единая, в книге покупок- тоже.
Количество товара и цена. Эти показатели надо писать дважды: до изменения и после. Если количество осталось таким же, графа «после изменения» не заполняется. Но если продублировать цену, проблем быть не должно – Минфине против дополнительных сведений в счете-фактуре.
Наименование. Здесь должно быть наименование лишь тех товаров, по которым меняется цена или количество.
Стоимость и налоги. Для стоимости товаров, суммы НДС и стоимости с учетом НДС, кроме граф, где эти показатели ставят до и после изменения, также предусмотрены по две отдельные графы. В них показана разница- «к уменьшению» и «к доплате». Ошибаться рискованно: если поставить разницу не в той графе, в вычете навернякаоткажут.
Прочие реквизиты. Данные о продавце, покупателе, адресах, ставке, валюте и др. должны совпадать с исходным счетом-фактурой. Таким образом, невозможно будет корректировочным счетом-фактурой заодно исправить ошибки, допущенные в первоначальном, – надо будет все равно составлять отдельный счет-фактуру на исправление. Исправить корректировочный документ тоже можно, только выставив новый.
Корректировочный счет-фактура вступит в силу лишь с 2012 г. Однако при изменении цены или количества ранее отгруженного товара уже с 1 октября 2011 г. надо выставлять корректировочные счета-фактуры. До 2012 г. следует пользоваться самостоятельно разработанным счетом-фактуры. При его разработке можно руководствоваться следующими рекомендациями.
Во-первых, в названии документа надо добавлять слово «корректировочный». Во-вторых, предусмотреть графы для старых и новых показателей. Например: графа 4 : «до изменения», графа 4а: «после изменения» Учетную политику на 2011 год рекомендуется дополнить порядком нумерации корректировочных счетов-фактур. Это позволит в октябре-декабре 2011 г. корректировать базу изменений, которые официально вступают в действие с 2012 г.

1.2. Расширен перечень случаев восстановления НДС.

В п. 3 ст. 170 НК РФ предусмотрены случаи, когда налогоплательщик обязан восстановить в бюджет НДС. Теперь этот перечень дополнен. С 1 октября 2011 г. помимо восстановления налога при уменьшении стоимости отгруженных товаров (подп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ) покупателю придется восстанавливать налог в размере, в котором ранее он был принят к вычету, в следующих случаях:

1. Товары (работы, услуги, имущественные права), в том числе основные средства и нематериальные активы, используются в операциях, которые в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ облагаются НДС по нулевой ставке (подп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ). Восстановление при этом осуществляется в периоде отгрузки товаров (работ, услуг). Отметим, что до установления указанных правил существовал спор по вопросу о периоде восстановления ранее принятого к вычету НДС (в частности, по товарам, отгруженным на экспорт). Минфин России и ФНС России требовали, чтобы налог восстанавливался в периоде их отгрузки. Однако арбитражные суды признавали, что восстановление НДС по товару, отгруженному на экспорт, можно произвести в периоде, когда собран полный комплект документов, подтверждающих нулевую ставку.

Если полный пакет подтверждающих документов не собран по истечении 180 дней, то нулевая ставка НДС не применяется (абз. 2 п. 9 ст. 165, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ). В такой ситуации восстановленные в соответствии с подп. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога вновь можно принять к вычету в периоде отгрузки товаров, работ, услуг (подп. 1 п. 1 ст. 164, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

2. Налогоплательщику в соответствии с законодательством РФ предоставлены субсидии из федерального бюджета на возмещение затрат по оплате приобретенных товаров (работ, услуг) с учетом налога, а также на возмещение затрат по уплате налога при ввозе товаров в Россию и на иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (подп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ). В этом случае восстановить налог нужно в периоде предоставления субсидий. Данные суммы не учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), а включаются в состав прочих расходов (ст. 264 НК РФ). Отметим, что ранее Минфин России в своих разъяснениях указывал, что НДС, который оплачен за счет субсидий, полученных из федерального бюджета, следует восстановить (см., например, Письма от 31.05.2011 N 03-07-15/55, 27.05.2011 N 03-03-06/1/313, от 21.10.2009 N 03-07-11/260). Однако арбитражная практика необходимости восстановления в данной ситуации не признавала

1.3. Установлен порядок исчисления налоговой базы при уступке права требования первоначальным кредитором.

Сейчас в ст. 155 НК РФ содержится правило определения налоговой базы новым кредитором при дальнейшей уступке приобретенного денежного требования. Особенностей определения базы при уступке первоначальным кредитором права требования в указанной статье нет. В связи с этим финансовое ведомство разъясняет, что в таком случае применяются общие правила формирования налоговой базы (п. 2 ст. 153 НК РФ). Другими словами, налогоплательщик должен исчислить НДС со всей цены реализации имущественного права (см. Письма Минфина России от 06.10.2010 N 03-07-11/393, от 16.04.2010 N 03-07-11/121, от 17.02.2010 N 03-07-08/40). В то же время эксперты приходят к выводу, что особенности определения налоговой базы при первичной уступке права требования не предусмотрены, поэтому не установлены все элементы налогообложения (ст. 17 НК РФ). Соответственно, НДС в такой ситуации не исчисляется.

Законодатели решили ликвидировать этот пробел в Налоговом кодексе РФ.

С 1 октября 2011 г. база по НДС у первоначального кредитора при уступке права требования или при переходе этого требования к другому лицу на основании закона будет определяться как сумма превышения полученного дохода над размером денежного требования, права по которому уступлены (п. 1 ст. 155 НК РФ). Таким образом, уплачивать НДС надо будет только с фактически полученного дохода, то есть в случае, когда требование уступается по более высокой стоимости. Соответственно, если у первоначального кредитора результатом уступки денежного требования будет убыток, то налоговой базы по НДС не возникнет.

1.4. НДС облагается переуступка прав требования по договорам, в основе которых лежат любые операции по реализации товаров (работ, услуг).

Законом N 245-ФЗ уточнен порядок расчета налоговой базы при уступке денежного требования новым кредитором. Сейчас она определяется как сумма превышения полученного дохода над суммой расходов на приобретение указанного требования (п. 2 ст. 155 НК РФ). Это правило действует в отношении переуступки права требования, вытекающего из облагаемых НДС операций. Соответственно, есть неопределенность в вопросе налогообложения переуступки требования, которое вытекает из договора по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС.

Минфин России разъяснял, что если в основе договоров, право требования по которым переуступается, лежат операции, освобожденные от уплаты НДС по ст. 149 НК РФ, то п. 2 ст. 155 НК РФ не применяется (Письма от 27.08.2010 N 03-07-05/33, от 05.05.2009 N 03-07-05/18). Другими словами, доход от такой переуступки НДС не облагается.

С 1 октября 2011 г. существующая неясность будет устранена, но не в пользу налогоплательщиков. После указанной даты доход от переуступки прав требования по договорам, в основе которых лежат любые операции по реализации товаров (работ, услуг), в том числе необлагаемые, подлежит налогообложению (п. 2 ст. 155 НК РФ).

1.5. Торговые организации вправе применять "правило о пяти процентах".

Налогоплательщики, осуществляющие как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, обязаны вести раздельный учет сумм "входного" налога (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ). Из этого правила есть исключение. Если доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), используемых в не облагаемых НДС операциях, не превышает пяти процентов от общей величины совокупных расходов на производство, то раздельный учет не ведется и весь "входной" НДС принимается к вычету (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Многие торговые организации применяют "правило о пяти процентах", хотя прямого разрешения для использования ими абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ нет - но они пользуются тем, что нет и запрета. Мнения контролирующих органов по данному вопросу разделились. Согласно точке зрения Минфина России при осуществлении торговых операций налогоплательщики вправе не вести раздельный учет и принимать весь "входной" НДС к вычету (Письма от 30.05.2011 N 03-07-11/149, от 22.04.2011 N 03-07-11/106). Однако ФНС России считает, что это неправомерно (Письмо от 22.03.2011 N КЕ-4-3/4475). Арбитражные суды также не выработали единого подхода.

Этот спорный вопрос законодатель решил в пользу налогоплательщиков. С 1 октября 2011 г. в абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ закреплено, что "правило о пяти процентах" применяется и при перепродаже товаров (работ, услуг).

1.6. Учет курсовых и суммовых разниц в налоговой базе.

По общему правилу выручка в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на момент определения налоговой базы или на дату фактических расходов (п. 3 ст. 153, ст. 167 НК РФ). Специальное правило пересчета иностранной выручки предусмотрено сейчас только для отдельных экспортных операций: такой пересчет осуществляется на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

С 1 октября 2011 г. указанное специальное правило скорректировано. Согласно новой редакции п. 3 ст. 153 НК РФ теперь при расчетах в валюте по всем операциям, облагаемым НДС по нулевой ставке (п. 1 ст. 164 НК РФ), налоговая база определяется в рублях по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Соответственно, в случае поступления оплаты в валюте после этой даты налоговая база остается неизменной, даже если курс валюты увеличивается или уменьшается. Таким образом, курсовые разницы в налоговой базе не отражаются.

Кроме того, ст. 153 НК РФ дополнена новым п. 4, в котором описан порядок пересчета валюты в рубли в случае, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах (у.е.). Налоговая база определяется на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав; далее вместе - отгрузка товаров), и на эту же дату производится пересчет валюты в рубли. Если же товары оплачены позже отгрузки, возникают суммовые разницы. В этом случае налоговая база корректироваться не будет, но НДС с суммовых разниц будет учитываться для целей налога на прибыль (п. 4 ст. 153 НК РФ). Отметим, что продавец может включить суммы налога во внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ) или во внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).

Таким образом, урегулирован спорный вопрос о том, изменяют ли суммовые разницы ранее сформированную базу по НДС. Напомним, что согласно позиции Минфина России положительные суммовые разницы увеличивают налоговую базу независимо от периода их возникновения (текущего или последующего). А вот отрицательные суммовые разницы, образовавшиеся при последующей оплате, по мнению финансового ведомства, базу по НДС, сформированную в периоде отгрузки товаров (работ, услуг), не уменьшают. Однако суды в своей практике занимают противоположную позицию.

В связи с нововведением в ст. 153 НК РФ, касающимся учета НДС с суммовых разниц, внесено дополнение в п. 1 ст. 172 НК РФ. А значит, разрешится еще один спор: корректирует ли покупатель принятый к вычету налог на суммовые разницы. С 1 октября 2011 г. при последующей оплате в рублях стоимости полученных товаров (работ, услуг, имущественных прав), определенной в иностранной валюте или у.е., налоговые вычеты корректироваться не будут. Суммы НДС с суммовых разниц покупатель в этом случае, по аналогии с продавцом, учитывает во внереализационных доходах (ст. 250 НК РФ) или во внереализационных расходах (ст. 265 НК РФ).

1.7. Расширены основания для применения нулевой ставки НДС.

Законодатели уточнили и расширили перечень операций, облагаемых по нулевой ставке (п. 1 ст. 164 НК РФ). Рассмотрим основные изменения.

1. В соответствии с подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка применяется в отношении услуг по международной перевозке товаров. Согласно данной норме по ставке 0 процентов облагаются также услуги, оказанные российскими организациями и предпринимателями в рамках международной перевозки товаров, а именно:

- по предоставлению железнодорожного подвижного состава для международной перевозки;

- транспортно-экспедиционные по договору транспортной экспедиции.

При этом установлено, что под международной понимается перевозка товаров, при которой пункт отправления или пункт назначения находится за пределами РФ. В связи с этим Минфин России (Письма от 26.04.2011 N 03-07-08/130, от 19.04.2011 N 03-07-08/117, от 14.02.2011 N 03-07-08/41) разъяснял, что нулевая ставка не применяется при оказании услуг транспортной экспедиции в отношении импортных товаров, перемещаемых между двумя пунктами, расположенными на территории РФ (например, от морского порта, через который товары ввезены в Россию, до места назначения, находящегося также на территории РФ).

С 1 октября 2011 г. подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ из этого правила будет установлено исключение. По нулевой ставке будут облагаться НДС услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава для международной перевозки и транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции, оказанные российскими организациями и предпринимателями при осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ (от портов или пограничных станций) до станции назначения товаров, расположенной в России.

2. Согласно подп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ по ставке 0 процентов НДС облагается предоставление российскими налогоплательщиками железнодорожного подвижного состава или контейнеров для перевозки экспортируемых товаров и вывозимых из России продуктов переработки при условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ. Данное положение будет распространяться также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в рамках указанных операций.

3. С 1 октября 2011 г. в перечень услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, войдут услуги, оказываемые организациями и предпринимателями, которые не являются российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, а именно:

- услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров для перевозки товаров железнодорожным транспортом через территорию России. При этом пункты отправления или назначения могут располагаться как на территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, так и в Белоруссии или Казахстане (подп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

- транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые по договору транспортной экспедиции при организации услуг по перевозке железнодорожным транспортом товаров из Белоруссии и Казахстана, а также из иностранного государства, не входящего в Таможенный союз, через Россию в другое иностранное государство, в том числе являющееся членом Таможенного союза (подп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Перечень документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки при реализации указанных услуг, а также срок их представления в инспекцию определены в п. п. 4.1 и 9 ст. 165 НК РФ.

4. Сейчас сложилась следующая ситуация. Согласно подп. 9 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка НДС применяется в отношении выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке экспортируемых за пределы территории России товаров, стоимость которых указана в перевозочных документах. При этом на данных документах должны быть проставлены отметки таможенных органов (п. 5 ст. 165 НК РФ). Однако при перевозках в пределах Таможенного союза такие отметки не проставляются. Статья 165 НК РФ не устанавливает отдельного перечня документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки по работам (услугам) по перевозке (транспортировке) железнодорожным транспортом товаров, по которым таможенное оформление не производится. В связи с этим Минфин России разъяснял, что услуги по перевозке товаров, вывозимых перевозчиком на железнодорожном транспорте из России на территорию государств - участников Таможенного союза, облагаются по ставке 18 процентов (Письмо от 14.04.2011 N 03-07-13/01-11).

С 1 октября 2011 г. в п. 1 ст. 164 НК РФ появится новый подп. 9.1. В соответствии с ним работы (услуги) по перевозке (транспортировке) товаров через территорию России, выполняемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, облагаются по ставке 0 процентов: подробные разъяснения по этому вопросу дал МФ РФ в письме от 2.08.2011 № 03-07-15/72.

5. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств (п. 6 ст. 171 НК РФ). Однако налогоплательщик может воспользоваться услугами подрядчика и для ликвидации (демонтажа) указанных объектов, но специальных норм, предусматривающих возможность применения вычета налога по таким услугам, в ст. 171 НК РФ нет. В связи с этим на практике возникают споры: принимается ли к вычету НДС с услуг подрядчика по ликвидации (демонтажу) объектов основных средств?

По мнению Минфина России, "входной" налог в данном случае к вычету принять нельзя, поскольку ликвидация (демонтаж) не признается объектом НДС. Некоторые арбитражные суды с таким подходом соглашались, но Президиум ВАС РФ указал, что налогоплательщик вправе применить вычет сумм НДС, уплаченных подрядчикам при ликвидации (демонтаже) основных средств (Постановления от 20.04.2010 N 17969/09, от 28.04.2009 N 17070/08).

С 1 октября 2011 г. споры в подобных случаях возникать не будут. Согласно дополнениям, внесенным в п. 6 ст. 171 НК РФ, налогоплательщики смогут принимать к вычету суммы НДС, предъявленные подрядными организациями при проведении ими ликвидации основных средств, а также при разборке и демонтаже таких объектов.

1.8. Уточнена процедура предоставления банковской гарантии для применения заявительного порядка возмещения НДС.

Право налогоплательщика на зачет (возврат) НДС, заявленного в декларации к возмещению, до завершения ее камеральной проверки предусмотрено в ст. 176.1 НК РФ. Применять заявительный порядок смогут, в частности, налогоплательщики, которые предоставят в налоговый орган банковскую гарантию на полную сумму налога, заявленного к возмещению (подп. 2 п. 2 ст. 176.1 НК РФ).

Выдать такую гарантию может только банк, включенный в соответствующий перечень кредитных организаций, который ведется Минфином России. Для внесения в данный перечень банк должен отвечать перечисленным в п. 4 ст. 176.1 НК РФ требованиям. Требование о наличии зарегистрированного уставного капитала банка в размере не менее 500 млн руб. из этого перечня теперь исключено.

Для использования ускоренного порядка возмещения НДС налогоплательщик не позднее пяти дней с момента представления декларации подает в инспекцию соответствующее заявление (п. 7 ст. 176.1 НК РФ). Этот же срок теперь предусмотрен и для подачи банковской гарантии (новый п. 6.1 ст. 176.1 НК РФ).

Минфин РФ от 25.04.2011 № 504 утвердил Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, с применением электронной цифровой подписи.

Этот Порядок устанавливает процедуры взаимодействия участников электронного документооборота в рамках выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи в соответствии со статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

В случае выставления счета-фактуры в электронном виде с использованием телекоммуникационных каналов связи основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая налоговых агентов, указанных в пунктах 4 и 5 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, а также комиссионера, агента, действующего в интересах принципала, которые осуществляют реализацию либо приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога на добавленную стоимость к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, является счет-фактура в электронном виде в утвержденном формате, подписанный электронной цифровой подписью продавца (включая налоговых агентов, указанных в пунктах 4 и 5 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, а также комиссионера, агента, действующего в интересах принципала, которые осуществляют реализацию либо приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени), выставленный и полученный по телекоммуникационным каналам связи в соответствии с настоящим Порядком.

Выставление и получение счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи осуществляется через организации, обеспечивающие обмен открытой и конфиденциальной информацией по телекоммуникационным каналам связи в рамках электронного документооборота счетов-фактур между продавцом и покупателем (далее – Оператор электронного документооборота).

Счета-фактуры составляются в электронном виде по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у них совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов-фактур в соответствии с утвержденным форматом и настоящим Порядком.

Во втором разделе определенны процедуры выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по Т.К.С с применением электронной цифровой подписи.

Вычет НДС по нормируемым расходам.

Согласно абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ, в случае если в соответствии с гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы налога по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

При этом в абз. 1 указанного пункта говорится только о командировочных и представительских расходах. В связи с чем возникает вопрос о том, на какие случаи распространяются положения абз. 2 п. 7 ст. 171 НК РФ: на все нормируемые по правилам гл. 25 НК РФ расходы или только на те, о которых идет речь в абз. 1 данного пункта. Иными словами, нужно ли применять правило о нормировании вычета НДС ко всем нормируемым в соответствии с гл. 25 НК РФ расходам или указанное правило распространяется только на представительские расходы. Отметим, что в отношении командировочных расходов такая проблема существовала до 1 января 2009 г., так как до этого момента они подлежали нормированию для целей налога на прибыль.

Контролирующие органы придерживаются мнения, что суммы НДС подлежат вычету в пределах нормативов по всем видам расходов, нормируемым для целей налога на прибыль (как поименованным в абз. 1 п. 7 ст. 171 НК РФ, так и не поименованным) (см. Письма Минфина России от 10.10.2008 N 03-07-07/105, от 09.04.2008 N 03-07-11/134, от 11.01.2008 N 03-07-11/02, от 11.11.2004 N 03-04-11/201, УФНС России по г. Москве от 12.08.2008 N 19-11/75319).

Минфин России в Письме от 6.11.2009 № 03-07-11/285 разъяснил особенности вычетов НДС в отношении расходов на рекламу.

В частности, налогоплательщик иногда сталкивается с тем, что не может учесть в одном отчетном периоде при исчислении налога на прибыль сверхнормативные расходы на рекламу (абз.5 п.4 ст.264 НК РФ). Следовательно, он также не сможет принять к вычету в соответствующем период ту часть НДС, размер которой определяется в пропорции к неучтенным рекламным расходам (абз.2, п.7, ст.171 НК РФ).

Поскольку подлежащая налогообложению прибыль исчисляется нарастающим итогом в течении календарного года, организация вправе учесть сверхнормативные расходы на рекламу в последующих отчетных периодах календарного года. Ведь в дальнейшем размер выручки от реализации у налогоплательщика может увеличиваться.

В такой ситуации финансовое ведомство разрешает принять к вычету суммы НДС по сверхнормативным расходам на рекламу, которые были приняты к вычету ранее. Сделать это можно в налоговых периодах по НДС, в которых данные расходы учтены в целях налогообложения прибыли.

Отметим, что ранее Минфин России придерживался противоположной позиции (Письмо от 11.11.2004 № 03-04/201).

Судебная практика по этому вопросу неоднозначна. Некоторые суды поддерживают позицию Минфина России (см. п. 14 Рекомендаций научно-консультативного совета при Федеральном арбитражном суде Уральского округа от 07.12.2006 N 4/2006, Постановления ФАС Уральского округа от 20.02.2006 N Ф09-746/06-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 14.05.2007 N Ф04-2542/2007(33726-А75-41), ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А56-11749/04).

Однако согласно другим судебным актам правило о нормировании вычета распространяется только на представительские расходы(до 1 января 2009 г.- и на командировочные, поскольку до этого момента они также подлежали нормированию для целей налога на прибыль) (см., например, Постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 № 20604/10). А по иным затратам (например, при оплате рекламной продукции) вычет по НДС можно применить на всю сумму (Постановление ФАС Московского округа от 12.11.2009 N КА-А40/11969-09, Постановления ФАС Поволжского округа от 22.01.2008 N А55-5349/2007).

В заключение хотелось бы обратить ваше внимание на следующее. В некоторых случаях отраслевым законодательством для тех или иных целей устанавливаются нормативы технологических потерь. Имейте в виду, что это не означает, что расходы на покрытие данных потерь нормируются для целей налога на прибыль. А значит, "входной" НДС по таким расходам в любом случае подлежит вычету в полном размере. Это подтверждает и судебная практика.

Письмом МФ РФ от 12.05.11 № 03-07/22 определен порядок уплаты НДС с дополнительной выгоды, полученной комиссионером. Вывод, содержащийся в данном письме сводится к тому, что доход комиссионера, полученный в вид дополнительной выгоды от реализации товаров по цене, превышающей цену, устанавливаемую комитетом, включается комиссионером в налоговую базу по НДС с применением ставки 18%.